25 kwietnia 2018 roku Ministerstwo Finansów przedstawiło dokument o nazwie: "Metodyka w zakresie oceny dochowania należytej staranności przez nabywców towarów w transakcjach krajowych". Jest to zbiór wskazówek pomocnych urzędnikom skarbowym w ocenie dochowania należytej staranności w VAT przez przedsiębiorców. Dokument ten skierowany jest głównie do administracji skarbowej, ale może też stanowić swoisty drogowskaz dla przedsiębiorców, wskazujący, czym będą kierować się urzędnicy oceniając czy dochowano należytej staranności w transakcjach krajowych.
Może to mieć ogromne znaczenie w przypadku podatnika, który nie wiedział, że transakcja, w której był stroną, została zorganizowana w związku z popełnieniem przez inny podmiot oszustwa lub nadużycia. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie powinno zostać mu odebrane, jeżeli podatnik wykaże przed organem skarbowym, że zachował należytą staranności i nie mógł wiedzieć, że transakcja ta służyła oszustwu lub nadużyciu w zakresie VAT.
Natomiast jeżeli podatnik nie będzie odpowiednio uważny przy zawieraniu transakcji, a więc zignoruje obiektywne okoliczności, wskazujące na to, że transakcja może mieć na celu naruszenie prawa lub oszustwo, wówczas może zostać zakwestionowane prawo tego podatnika do odliczenia podatku naliczonego.
Ocenę dochowania należytej transakcji z uwagi na inne ryzyko, podzielono na dwie grupy: ocena na etapie rozpoczęcia współpracy z kontrahentem (pkt 1) oraz w trakcie trwania współpracy (pkt 2).
1. Ocena na etapie rozpoczęcia współpracy z kontrahentem
1.1. Kryteria formalne
Ocena dochowania należytej staranności powinna uwzględniać dokonanie sprawdzenia formalnego statusu kontrahenta, w szczególności:
- Sprawdzenia kontrahenta w rejestrach KRS lub CEIDG,
- Sprawdzenie rejestracji kontrahenta jako podatnik VAT czynny,
- Sprawdzenie czy kontrahent nie figuruje w wykazie podmiotów, które zostały wykreślone przez z rejestru VAT lub które nie zostały zarejestrowane przez naczelnika urzędu skarbowego,
- Sprawdzenie czy kontrahent posiada wymagane koncesje i zezwolenia dotyczące towarów będących przedmiotem planowanych transakcji,
- Sprawdzenie czy osoby zawierające umowy bądź dokonujące transakcji posiadają umocowania do działania w imieniu kontrahenta.
1.2. Kryteria transakcyjne
Stwierdzenie przez organy, że podatnik zweryfikował okoliczności transakcji, powinno istotnie zwiększać prawdopodobieństwo dochowania przez podatnika należytej staranności.
Poniższa lista zawiera sytuacje, które mogą świadczyć o tym, że transakcja może mieć na celu naruszenie prawa lub oszustwo:
- Transakcja została przeprowadzona bez ryzyka gospodarczego
- Podatnik dokonał płatności gotówką lub skorzystał z obniżenia ceny w przypadku płatności gotówką, gdy wartość transakcji przekracza 15 000 zł
- Podatnik zapłacił za towar przelewem na dwa odrębne rachunki bankowe, rachunek podmiotu trzeciego lub rachunek zagraniczny
- Cena towaru oferowanego podatnikowi przez kontrahenta znacząco odbiegała od ceny rynkowej bez ekonomicznego uzasadnienia
- Podatnik nabył od kontrahenta towary, które należą do innej branży niż ta, w której działa kontrahent i których dotychczas podatnik od niego nie nabywał, jeżeli zmiana profilu działalności kontrahenta nie ma uzasadnienia ekonomicznego
- Kontakt z kontrahentem lub osobą go reprezentującą nie był odpowiedni dla okoliczności danej transakcji
- Kontrahent posiadał siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem, pod którym brak było oznak prowadzenia działalności gospodarczej
- Wymagany przez kontrahenta od podatnika termin płatności był krótszy niż termin płatności oferowany przez innych dostawców z tej samej branży bez ekonomicznego uzasadnienia
- Transakcja została zawarta na warunkach znacznie odbiegających od tych, które uznawane były w danej branży za gwarantujące bezpieczeństwo obrotu,
- Kontrahent dostarczał towary niezgodne z wymaganiami jakościowymi określonymi w przepisach prawa powszechnie obowiązującego
- Transakcja pomiędzy podatnikiem a kontrahentem nie była udokumentowana umową, zamówieniem lub innym potwierdzeniem warunków tej transakcji
- Kontrahent będący spółką kapitałową dysponował kapitałem zakładowym niewspółmiernie niskim w stosunku do okoliczności transakcji
- Kontrahent nie posiadał zaplecza organizacyjno-technicznego odpowiedniego do rodzaju i skali prowadzonej działalności gospodarczej
- Kontrahent nie dysponuje stroną internetową (lub nie jest obecny w mediach społecznościowych) z informacjami odpowiednimi do skali prowadzonej działalności, mimo że jest to przyjęte w danej branży
2. Ocena należytej staranności przy kontynuacji współpracy z kontrahentem
Z uwagi na mniejsze ryzyko nieświadomego udziału podatników w procederze oszustw podatkowych w przypadku kontynuacji współpracy gospodarczej, dochowanie należytej staranności należy oceniać w sposób nieco odmienny niż na etapie nawiązania współpracy gospodarczej.
2.1. Kryteria formalne
Na brak dochowania przez podatnika należytej staranności mogą wskazywać następujące okoliczności:
- podatnik nie weryfikował w sposób regularny czy kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
- podatnik nie weryfikował w sposób regularny czy kontrahent nie utracił wymaganych koncesji i zezwoleń;
- podatnik nie weryfikował w sposób regularny czy osoby zawierające umowę/dokonujące transakcji posiadają aktualne umocowania do działania w imieniu kontrahent;
- kontrahent został wpisany do prowadzonego przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wykazu podmiotów, które zostały wykreślone przez naczelnika urzędu skarbowego z rejestru jako podatnicy VAT, chyba, że rejestracja kontrahenta została przywrócona w późniejszym okresie.
2.2. Kryteria transakcyjne
Najważniejszym czynnikiem przy ocenie dochowania należytej staranności jest zmiana ? bez ekonomicznego uzasadnienia ? dotychczasowych zasad współpracy między podatnikiem, a jego kontrahentem. Jako okoliczności, które wskazują na możliwość braku dochowania należytej staranności wskazać należy w szczególności:
- zawarcie transakcji bez ryzyka gospodarczego;
- płatność gotówką albo obniżenie ceny w razie płatności gotówką ? w przypadku, gdy wartość transakcji przekracza 15 000 zł;
- zapłata za towar na dwa odrębne rachunki bankowe (nie dotyczy mechanizmu podzielonej płatności), rachunek podmiotu trzeciego lub rachunek zagraniczny;
- cena towaru znacząco odbiegała od ceny rynkowej- bez ekonomicznego uzasadnienia;
- transakcja- bez ekonomicznego uzasadnienia- dotyczyła towarów, które należały do innej branży niż ta, w której działa kontrahent i których dotychczas podatnik od niego nie nabywał;
- termin płatności za towar od podatnika był krótszy niż standardowy termin płatności - bez ekonomicznego uzasadnienia;
- transakcja została przeprowadzona na warunkach znacznie odbiegających od tych, które uznawane były w danej branży za gwarantujące bezpieczeństwo obrotu;
- kontrahent dostarczał towary niezgodne z wymaganiami jakościowymi określonymi w przepisach prawa powszechnie obowiązującego;
- transakcja pomiędzy podatnikiem a kontrahentem nie została udokumentowana umową w formie pisemnej (w tym w formie elektronicznej), zamówieniem lub innym potwierdzeniem warunków tej transakcji;
- w dotychczasowych transakcjach kontrahent bez uzasadnienia zmienił sposób transportu towaru (np. towar miał być dostarczony z Polski, a jest przewożony z terytorium innego państwa).
Okoliczności określone w Metodyce nie mają charakteru zamkniętego- organy podatkowe mogą brać pod uwagę wszystkie okoliczności, jakie uznają za konieczne dla rzetelnej oceny dochowania przez podatnika należytej staranności. Każda sytuacja powinna być rozpatrywana przez organ podatkowy na tle całokształtu okoliczności towarzyszących danej transakcji gospodarczej.
Zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Niemniej postępowanie według wytycznych zawartych w Metodyce mogą w znacznym stopniu zredukować ryzyko nie tylko sporów z organami skarbowymi, ale także ryzyko działalności gospodarczej.
Opracował: Jacek Czarnecki